▲王文洋以王月蘭女士之名捐贈千萬給中華人權協會，卻遭國稅局追徵一百萬元稅金，協會委託李永然律師提出釋憲，請大法官給個說法。（圖／視覺中國CFP）
一千萬元捐贈給人權團體，沒想到七年後受贈人竟遭追稅一百萬？稅制課徵是否正義，有違稅捐法定原則？中華人權協會獲得宏仁集團總裁王文洋以大媽王月蘭名義，捐贈一千萬元給社團法人中華人權協會，但王女士過世五年後，國稅局竟認為這筆捐贈為法律上的贈與行為，而向中華人權協會課徵一百萬元稅金。
本案爭點在於，王女士往生後的遺產捐贈，國稅局卻不對該遺產執行贈與稅，七年後才向中華人權協會追繳，不得已之下提起行政救濟。雖然台北高等行政法院判決中華人權協會「勝訴」，但最高行政法院卻改判人權協會「敗訴」，因此委託永然聯合法律事務所李永然律師提出釋憲申請，尋求稅法上的規定是否公平正義。
「捐贈」、「贈與」法律性質不同
將金錢、物資、服務、身體器官、時間等各種資源「捐贈」予宗教團體、慈善機構、弱勢社群或政治人物等，「捐贈」只要單方意思表示即可生效，無須相對人允與。倘相對人不為受領，亦可行使拋棄權。常見有受捐贈之民間團體公布其帳戶、地址，受理大眾捐贈金錢、衣物或物品等資源。
「贈與」與「捐贈」究竟有何不同？《民法》第 406條規定，「謂當事人約定，一方以自己之財產無償給與他方，他方允受之契約」。所以「贈與」行為要經受贈人同意始生效力，屬於雙方行為而非單方意思表示就可成立。也就是說，「贈與」行為要經過受贈人「允與」始可成立。王女士的遺產「捐贈」給人權協會，於法律性質上並非屬於「贈與」行為！
「捐贈」在稅制一般以捐贈人為規範對象，在於獎勵捐贈人從事於公共利益，依法得以免繳所得稅；「贈與」則以納稅義務人主體為贈與人，而受贈人是代繳人。中華人權協會以宣揚人權理念、促進人權保障及實現人權體制為宗旨，因此該一千萬元應屬於「捐贈」，依法不必繳稅。
建議修法使捐贈公益社團法人得享優惠稅制
《所得稅法》第17條第1項第2款規定，個人綜合所得總額減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額；其中得包括「（二）列舉扣除額：1.捐贈：納稅義務人、配偶及受扶養親屬對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之二十為限。」
反觀，若捐贈金額大於220萬元時，稍不注意，則會有潛在稅負風險？依據《遺產及贈與稅法》規定，倘當年度的「贈與」加計「捐贈」金額後，超過當年度「贈與稅」免稅額，則應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內辦理贈與稅申報。如果主張該「捐贈」不計入贈與總額者，必須該受贈單位為「財團法人」且符合行政院頒定之《捐贈教育文化公益慈善宗教團體祭祀公業財團法人財產不計入遺產總額或贈與總額適用標準》。
筆者質疑，捐贈「財團法人」可依《遺產及贈與稅法》第20條第1項第3款不用計入贈與總額，可享有優惠稅制（款項不計入贈與總額）；但為何若捐贈對象是公益性質更大的「社團法人」，捐贈人並無法比照上述之「財團法人」享有優惠稅制？
所以只要「捐贈」價值超過220萬元，贈與人應先向稅務局申報取得「不計入贈與總額證明書」後，始交付「捐贈」財產，以避免「捐贈」後稅務局審查「不符合」，將其不計入遺產或贈與總額適用標準，而被課徵「贈與稅」與未申報而處以罰緩之爭議，反使捐贈美意蒙上一層灰。建議未來在《遺產及贈與稅法》相關條文內增列，使捐贈予「公益社團法人」者，亦得免課「贈與稅」，補充立法漏洞，促進社會公益活動、人權法治等發展。
遺囑執行人同意負擔卻遭拒絕
王文洋於2010年以王月蘭女士名義，捐贈一千萬元給中華人權協會，課稅主體依法應為捐助人王女士，但她老人家於 2012 年7月過世，但中華人權協會卻在 2017 年間收到國稅局補稅單，要求補繳「贈與稅」一百萬元。筆者懷疑，是否稅務局把「捐贈」誤認為「贈與」，以致依《遺產及贈與稅法》把納稅義務人主體之贈與人轉換為受贈人「中華人權協會」來代繳？
其實，受贈人代繳並非直接納稅義務人，課稅主體仍為贈與人。依《遺產及贈與稅法》第 20 條及 7 條第 1 項規定，贈與稅之納稅義務人為贈與人，但死亡時贈與稅尚未核課，則以受贈人為納稅義務人。何況王女士的遺囑執行人已經同意負擔此款項，以慰捐贈人行善之用心，竟遭稅務機關拒絕。
稅務機關是否忽略了法律上之代位、代清償制度、代繳（如上述《土地稅法》第 4條、第5-1條）等已有制度？何況依《稅捐稽徵法》第14條第1項規定，納稅義務人死亡，遺有財產者，其依法應繳納之稅捐，應由遺囑執行人、繼承人、受遺贈人或遺產管理人，依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐後，始得分割遺產或交付遺贈。準此，王女士「捐贈」一千萬元予中華人權協會，縱然需要課稅，則應繳納之贈與稅仍應由繼承人等為之，而非受贈人。
以函釋延長課稅核課期間違反立法精神
最高行政法院採信國稅局把課稅核期期間由「5年」延長為「7年」，這種稅務機關以函釋延長課稅期間，是否違反「法律保留原則」？《稅捐稽徵法》第21條規定，依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為「五年」。本案之捐贈人王女士於2010年12月23日就已經捐贈一千萬，但中華人權協會卻遲至2017年2月6日才收到財政部臺北國稅局贈與稅核定通知書，明顯已逾五年的一般課稅期間。
國稅局卻引財政部75年6月19日臺財稅第7549653號函釋稱：「稅捐稽徵機關依《遺產及贈與稅法》第7條第1項規定，將贈與稅納稅義務人由贈與人改為受贈人時，由於贈與事實、贈與標的與贈與當事人並未變更，故原核課期間自『不宜』重新起算……。」其中有疑問之處在於，「不宜」重新起算的認定準則在哪？有配套措施嗎？筆者認為，國稅局以函釋逕將課稅核課期間延長，是否違反「法律保留原則」？增加法律所無之限制，有無違反《憲法》第 19 條的「租稅法律主義」？以上請大法官給個說法！
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●蘇南，雲林科技大學名譽教授、台北科技大學土木系兼任教授，交通大學土木工程博士、中正大學法學博士、中國政法大學法學博士。以上言論不代表本公司立場。
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